Рецензенты:

Шапошников Александр Арсеньевич, д-р экон. наук, профессор, член СРО АА Содружество

Шаланов Николай Васильевич, д-р экон. наук, профессор, чл. – корр. САН ВШ

Наговицина Лидия Павловна, д-р экон. наук, профессор, чл. – корр. МСАН ВШ

Введение

Интеграция экономики России в мировую систему внесла существенные изменения в деятельность хозяйствующих субъектов, переориентировала их мотивацию, повысила ответственность за результаты управленческой деятельности.

Переход на международные стандарты аудита деятельность многих аудиторских организаций и аудиторов предполагает изменение структуры работы в процессе оказания аудиторских услуг.

Коммерческие предприятия работают с предпринимательским риском, однако многие государственные и некоммерческие организации также осуществляют свою деятельность в предпринимательском режиме. В таких условиях основной формой взаимодействия государства и субъектов хозяйствования становятся косвенные методы регулирования, в частности, налогообложение оборотов, прибыли и др.

Государство, определяя основные направления и правила хозяйствования, предоставляет аудиторским организациям и аудиторам полную свободу действий в рамках международных стандартов аудита и законодательных нормативных актов, функционирующих на территории Российской Федерации.

В современной России аудит за немногие годы своего существования прошел такие этапы, как подтверждающий аудит, системно-ориентированный аудит; аудит, основанный на оценке существенности и аудиторского риска. С принятием (ратификацией) ряда нормативных документов, международных стандартов аудиторам следует ориентироваться с учетом нового вида риск-ориентированного аудита.

Новый вид определяет актуальность проблем как особую значимость аудита и контроля в качестве важнейшей функции управления в рыночных условиях. Принимая решения о вложении средств в бизнес, выдавая кредит или приобретая ценные бумаги, заключая договоры о покупке и продаже товаров (работ, услуг) с отсрочкой платежа, экономические субъекты стремятся получить информацию о финансовом состоянии и финансовой устойчивости аудируемого лица. В этом случае они ориентируются на внутренние и/или чаще всего на независимые источники, в том числе заключения и отчеты.

Первоначальные знания об аудите должен иметь любой человек, связанный с бизнесом. Прежде всего необходимо четко понимать роль и значение аудиторских проверок, сопутствующих и прочих услуг, которые могут предоставлять аудиторы и аудиторские организации. Это позволит выбрать нужные услуги и специалистов, которые помогут решить конкретные задачи.

В России привыкли к подтверждающему аудиту. При этом экономические субъекты обязательного (и инициативного) аудита в основном ждут от аудиторов подтверждения, что бухгалтерский (финансовый) учет ведется в соответствии с законодательством и нормативно-правовыми актами, действующим на территории России, а также подтверждения о правильности исчисления налогов и сборов.

Поскольку начиная с отчетности 2017 года аудит проводится с применением международных стандартов, возникла необходимость риск-ориентированного аудита. Данный вид аудита находится на начальном этапе своего развития. В связи с этим автор полагает свое видение теории, методики и техники риск-ориентированного аудита.

Рисками следует управлять с помощью исследования, направленного на снижение вероятности их наступления, устранения или снижения. При невозможности снижения риска требуется оценить его величину и связанные с ним потери (цену риска). Для преодоления кризисных ситуаций на уровне отдельных организаций необходимо изучить риски для оценки эффективности системы управления и надежности функционирования субъекта хозяйствования.

Согласно международным стандартам аудита аудиторы должны дать прогнозные значения деятельности экономического субъекта на ближайшую перспективу. Особое значение изучения рисков приобретает в предпринимательской деятельности.

Данная монография посвящена рассмотрению и применению общих и конкретных рисков в формировании выбора существенных направлений аудита экономического субъекта.

Цель – определить оптимальную методику оценки риск-ориентированного аудита, при наличии качественной и количественной информативности аудиторских доказательств.

Для достижения цели необходимо решить следующие задачи:

– изучить теоретические и законодательные основы аудита;

– охарактеризовать объекты аудита, раскрыты требования к аудиторам и аудиторским организациям;

– показать методику анализа и оценки рисков;

– использовать экспертные и интегральные методы определения рисков;

– составить направления для риск-оринтированного аудита на базе малого и среднего бизнеса;

– представить перспективы развития риск-ориентированного аудита в современной экономике.

Монография будет полезна для аудиторов, ревизоров, специалистов аудиторских организаций, руководителей и риск-менеджерам, аналитиков, преподавателей, магистрантов и студентов высшей школы, а также других специалистов в области аудита, ревизии и экономического анализа.

Глава 1. Теоретические и законодательные основы аудита в Российской Федерации

1.1. История развития и становления аудита, понятия и виды аудита

История аудита берет свое начало в XIV веке, когда учетные книги стали фигурировать в качестве доказательства в суде. С XVI века термин «аудитор» обозначал людей, которые занимались проверкой учетных записей. В XIII – начале XIV веков в Великобритании прослеживаются первые упоминания об аудите как виде профессиональной деятельности. В XVII–XIX веках аудит получил наибольшее развитие. Причиной этому послужило возникновение в экономике разделения интересов: одни занимались управлением, другие вкладывали деньги в развитие компании (инвесторы, акционеры, вкладчики).

В конце XIX века аудиторская деятельность была законодательно регламентирована в Великобритании и отдельных штатах США. В Германии аудит появился в 1870 году с принятием дополнения к закону об акционерных обществах, которое обязало наблюдательные советы акционерных обществ проверять балансы и отчеты о распределении прибыли и докладывать результаты проверок на собрании акционеров. Но в законе отсутствовало указание органа, который должен осуществлять аудит. Череда банкротств привела к необходимости предусмотреть проведение внешнего аудита. В 1931 году он стал обязательным для всех крупных германских компаний [21].

Во Франции закон об аудиторской деятельности принят в 1867 году. Независимый финансовый контроль осуществлялся двумя организациями: объединением бухгалтеров-экспертов, которые создали Палату бухгалтеров-экспертов, и объединением проверенных бухгалтеров и комиссаров (уполномоченных) по счетам, организовавших Общество комиссаров по счетам. Основное различие между ними состояло в том, что первые приглашались для проведения аудита, а вторые назначались. Деятельность комиссаров по счетам строго регламентировалась правительственными органами. Для проведения аудита государством назначался один комиссар, однако в случае, если акционерное общество обязано было публиковать свою отчетность, то для проверки назначалось не менее двух комиссаров. Бухгалтеры-эксперты могли выполнять функции комиссара по счетам, если в данной организации они не осуществляли консультационные услуги, а также услуги по постановке и ведению учета.

Мировой экономический кризис 1929–1933 годов, массовое банкротство в США и европейских странах способствовали ужесточению требований к проверке отчетности и развитию специализации независимых аудиторов.

В России элементы внутреннего контроля существовали всегда, так как это требовало государство. Действующие нормы права в России ориентировались на романо-германскую правовую систему (основу). В конце XIX—начале ХХ веков аудит возник как профессиональная деятельность. Этому способствовал ряд причин: создание акционерных обществ, проведение банковских реформ и активизация фондового рынка. Основными партнерами в создании акционерных обществ являлись германские и французские индивиды и их капиталы. В результате усиливалось влияние методологии учета тех стран, из которых привлекались независимые аудиторы [37].

После революции 1917 года в период военного коммунизма и полной национализации предприятий необходимость в аудиторских услугах отпала. В условиях плановой, централизованно управляемой экономики не было потребностей в независимом финансовом контроле. Его заменяла система ведомственного и вневедомственного контроля. С развитием рыночных отношений в России вновь возникла необходимость в аудиторах.

Существенное влияние на активизацию аудиторской деятельности оказали бурный рост финансово-кредитных организаций, в частности, коммерческих банков, страховых компаний, инвестиционных фондов, а также приватизация и разукрупнение организаций, проведение акционирования крупных предприятий и т. д. Первые аудиторские организации появились в 1989–1990 годах, когда законодательно статус аудита еще не был закреплен. В марте 1991 года Ассоциация бухгалтеров и аудиторов начала подготовку профессиональных аудиторов. Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации утверждены Указом Президента РФ 22 декабря 1993 года. Тогда же были созданы структуры, регулирующие аудит в России. С 1994 года введен порядок обязательного аудита для акционерных обществ. С 1996 года начали разрабатывать правила (стандарты) аудиторской деятельности.

Период с декабря 1993 года по август 2001 года, во время которого был принят первый закон «Об аудиторской деятельности», можно считать становлением аудита в новой России.

Надо отметить, что это время совпал с кризисом аудиторской деятельности в ведущих странах – США, Великобритании, причиной которого стало выявление нарушений объективности оценки финансового состояния аудируемых организаций.

Особо следует подчеркнуть, что российский аудит развивался в тесном контакте с международными аудиторскими организациями и практически адаптировался в международное аудиторское сообщество. Вместе с тем, на наш взгляд, сам механизм управления профессиональным сообществом, разработанные стандарты, подходы к технике проведения аудита существенно различаются в России и ведущих странах мира.

С 2016 года в Российской Федерации применяются международные стандарты аудита, ведущим направлением становится риск-ориентированный аудит. С этого времени отменены все действующие федеральные (национальные) стандарты аудита.

Ориентация России на устойчивое экономическое развитие, более полный контроль над затратами должны обеспечить полное восстановление ресурсов и высокий жизненный стандарт, финансовое состояние и финансовую устойчивость организаций и эффективность их деятельности. В этих условиях перед аудиторами ставится задача изучения не только достоверности отчетности, но и финансовой устойчивости организации с элементами прогноза деятельности, что предполагает развитие аудита в риск-ориентированный аудит.

Аудит – независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о ее достоверности.

Целью аудита является «…выражение мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации» [3]. Вместе с тем эксперты подчеркивают, что выражение мнения о чем-либо – это не цель, а результат деятельности.

Согласно МСА (200) целью аудита финансовой отчетности является:

– получить разумную уверенность в том, что финансовая отчетность в целом свободна от существенного искажения как по причине недобросовестных действий, так и вследствие ошибки;

– подготовить заключение о финансовой отчетности и представить его с учетом требований международных стандартов аудита (МСА).

Разумная уверенность представляет собой высокую степень уверенности. Она получается путем сбора аудитором достаточного количества надлежащих аудиторских доказательств для снижения аудиторского риска. Однако разумная уверенность не является абсолютной уверенностью, так как при проведении аудита присутствуют неотъемлемые ограничения, вследствие чего большинство аудиторских доказательств, на основании которых аудитор делает выводы и формулирует соответствующее аудиторское мнение, носят скорее убедительный, чем неопровержимый характер.

На стадии планирования и проведения аудита на финансовую отчетность влияют различные выявленные отклонения. Искажения считаются существенными, если можно обоснованно ожидать, что они в отдельности или в совокупности повлияют на соответствующие экономические решения пользователей, принимаемые по бухгалтерской (финансовой) отчетности.

При планировании и проведении аудита от аудитора требуются профессиональные суждения и профессиональный скептицизм, позволяющий ему:

– выявлять и оценивать риски существенного искажения как по причине недобросовестных действий, так и вследствие ошибки, основываясь на понимании аудируемой организации и её окружения, а также системы внутреннего контроля;

– получать достаточное количество надлежащих аудиторских доказательств, свидетельствующих о наличии или отсутствии существенных искажений, при помощи разработки и внедрения соответствующих аудиторских процедур в ответ на оцененные риски;

– формировать мнение об аудируемой финансовой отчетности, основываясь на выводах, полученных в результате собранных аудиторских доказательств.

Аудит представляет собой деятельность коммерческих организаций по проверке финансовой отчетности аудируемого субъекта с целью выражения независимого и объективного мнения о ее достоверности, т. е. о соответствии ее стандартам и нормативным правилам.

Понятие аудита, предложенное Советом (комитетом) по аудиторской практике Международной федерации бухгалтеров (IFAC), определяется как независимое рассмотрение специально назначенным аудитором финансовых отчетов предприятия и выражение мнения о них при соблюдении правил, установленных законом.

На наш взгляд, данное определение указывает на то, что, помимо аудиторов, в работе принимают участие: специалисты, помощники, эксперты и другие категории лиц, которым делегируются полномочия как аудиторской организацией, так и аудитором в частности.